企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義連載十
第十五條 企業(yè)所得稅法第六條第（二）項(xiàng)所稱提供勞務(wù)收入，是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運(yùn)輸、倉儲(chǔ)租賃、金融保險(xiǎn)、郵電通信、咨詢經(jīng)紀(jì)、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂、加工以及其他勞務(wù)服務(wù)活動(dòng)取得的收入。
「釋義」 本條是關(guān)于收入總額中提供勞務(wù)收入的范圍的規(guī)定。
本條是對(duì)企業(yè)所得稅法第六條第（二）項(xiàng)中的“提供勞務(wù)收入”的進(jìn)一步細(xì)化規(guī)定。企業(yè)所得稅法只是將“提供勞務(wù)收入”作為收入的一種形式，但未作具體說明。那么，企業(yè)所得稅法中的“提供勞務(wù)收入”具體是指什么？”勞務(wù)”又主要包括哪些行為？這是本條所要回答的問題。
原《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，生產(chǎn)、經(jīng)營收入，是指納稅人從事主營業(yè)務(wù)活動(dòng)取得的收入，包括商品（產(chǎn)品）銷售收入、勞務(wù)服務(wù)收入、營運(yùn)收入、工程價(jià)款結(jié)算收入、工業(yè)性作業(yè)收入以及其他業(yè)務(wù)收入。本條根據(jù)實(shí)際情況作了修改，將勞務(wù)服務(wù)收入單獨(dú)規(guī)定，將銷售貨物收入、營運(yùn)收入、工程價(jià)款結(jié)算收入、工業(yè)性作業(yè)收入以及其他業(yè)務(wù)收入另外規(guī)定。
正確理解本條的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)注意以下兩個(gè)方面：
一、“勞務(wù)”的范圍本條列舉了“勞務(wù)”所涉及的行業(yè)，主要依據(jù)的是《國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》（GB/T4754－2002）的規(guī)定，同時(shí)借鑒國際通行的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的同一性原則進(jìn)行劃分。勞務(wù)是無形的商品，是指為他人提供服務(wù)的行為，包括體力和腦力勞動(dòng)。本條所列舉的提供勞務(wù)收入所涉及的行業(yè)也較為廣泛，既包括工業(yè)，也包括第三產(chǎn)業(yè)等。
建筑安裝，屬于制造業(yè)范疇，指建筑物主體工程竣工后，建筑物內(nèi)各種設(shè)備的安裝活動(dòng)，以及施工中的線路敷設(shè)和管道安裝。不包括工程收尾的裝飾，如對(duì)墻面、地板、天花板、門窗等處理活動(dòng)。
修理修配，所涉及的行業(yè)很多，例如通用零部件的機(jī)械修理、農(nóng)林牧漁業(yè)機(jī)械的修理、醫(yī)療診斷、監(jiān)護(hù)及治療設(shè)備的修理、社會(huì)公共安全設(shè)備及器材的修理、鐵路設(shè)備的修理、汽車修理、娛樂船和運(yùn)動(dòng)船的修理等等。
交通運(yùn)輸，包括：（一）鐵路運(yùn)輸業(yè)，指鐵路客運(yùn)、貨運(yùn)及相關(guān)的調(diào)度、信號(hào)、機(jī)車、車輛、檢修、工務(wù)等活動(dòng)；（二）道路運(yùn)輸業(yè)，包括公路旅客運(yùn)輸、道路貨物運(yùn)輸、道路運(yùn)輸輔助活動(dòng)等；（三）城市公交業(yè)，指城市旅客運(yùn)輸活動(dòng)，包括公共電汽車客運(yùn)、軌道交通出租車客運(yùn)、城市輪渡以及其他城市公共交通；（四）水上運(yùn)輸業(yè)，包括水上旅客運(yùn)輸、水上貨物運(yùn)輸、水上運(yùn)輸輔助活動(dòng)等。
倉儲(chǔ)租賃，包括倉儲(chǔ)和租賃兩部分。倉儲(chǔ)指專門從事貨物倉儲(chǔ)、貨物運(yùn)輸中轉(zhuǎn)倉儲(chǔ)，以及以倉儲(chǔ)為主的物流送配活動(dòng)。例如谷物、棉花等農(nóng)產(chǎn)品倉儲(chǔ)。租賃包括兩類：一是機(jī)械設(shè)備租賃，指不配備操作人員的機(jī)械設(shè)備的租賃服務(wù)，包括汽車租賃、農(nóng)業(yè)機(jī)械租賃、建筑工程機(jī)械與設(shè)備租賃、計(jì)算機(jī)及通訊設(shè)備租賃等；二是文化及日用品出租，包括圖書及音像制品出租等。
金融保險(xiǎn)，主要是指金融業(yè)，包括銀行業(yè)、證券業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)以及其他金融活動(dòng)。其中保險(xiǎn)業(yè)主要包括人壽保險(xiǎn)、非人壽保險(xiǎn)以及保險(xiǎn)輔助服務(wù)。
郵電通信，包括郵電和通信兩部分。郵政業(yè)和倉儲(chǔ)、運(yùn)輸業(yè)列為一類，主要包括國家郵政，即國家郵政系統(tǒng)提供的郵政服務(wù)，以及其他寄遞服務(wù)，即國家郵政系統(tǒng)以外的單位所提供的包裹、小件物品的收集、運(yùn)輸、發(fā)送服務(wù)。通信包括電信服務(wù)、互聯(lián)網(wǎng)信息服務(wù)、廣播電視傳輸服務(wù)、衛(wèi)星傳輸服務(wù)等。
咨詢經(jīng)紀(jì)。咨詢業(yè)包括會(huì)計(jì)、審計(jì)及稅務(wù)服務(wù)、社會(huì)經(jīng)濟(jì)咨詢以及其他專業(yè)咨詢；經(jīng)紀(jì)業(yè)是指商品經(jīng)紀(jì)人等活動(dòng)。
文化體育。文化業(yè)包括新聞出版業(yè)，廣播、電視、電影和音像業(yè)，文化藝術(shù)業(yè)等，體育業(yè)包括體育組織、體育場(chǎng)館及其他體育活動(dòng)。
科學(xué)研究，主要指為了增加知識(shí)（包括有關(guān)自然、工程、人類、文化和社會(huì)的知識(shí)），以及運(yùn)用這些知識(shí)創(chuàng)造新的應(yīng)用，所進(jìn)行的系統(tǒng)的、創(chuàng)造性的活動(dòng)。該活動(dòng)僅限于對(duì)新發(fā)現(xiàn)、新理論的研究，新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝的研制。研究與試驗(yàn)發(fā)展包括基礎(chǔ)研究、應(yīng)用研究和試驗(yàn)發(fā)展。包括自然科學(xué)研究、工程和技術(shù)研究、農(nóng)業(yè)科學(xué)研究、醫(yī)學(xué)研究、社會(huì)人文科學(xué)研究及其試驗(yàn)發(fā)展等。
技術(shù)服務(wù)，包括專業(yè)技術(shù)服務(wù)業(yè)和科技交流和推廣服務(wù)業(yè)兩類。前者包括氣象、地震、海洋、測(cè)繪服務(wù)及技術(shù)監(jiān)測(cè)、環(huán)境監(jiān)測(cè)、工程技術(shù)與規(guī)劃管理等；后者包括技術(shù)推廣、科技中介等服務(wù)。
教育培訓(xùn)，包括學(xué)前教育、初等教育、中等教育、高等教育以及職業(yè)技能培訓(xùn)、特殊教育等。
餐飲住宿。餐飲業(yè)包括正餐服務(wù)、快餐服務(wù)、飲料及冷飲服務(wù)以及其他餐飲服務(wù)；住宿業(yè)包括旅游飯店、一般旅館及其他住宿服務(wù)。
中介代理。中介包括房地產(chǎn)中介服務(wù)、職業(yè)中介服務(wù)、科技中介服務(wù)等，代理包括貿(mào)易、金融領(lǐng)域的代理等。
衛(wèi)生保健，包括醫(yī)院、衛(wèi)生院及社區(qū)醫(yī)療活動(dòng)、門診部醫(yī)療活動(dòng)、計(jì)劃生育技術(shù)服務(wù)活動(dòng)、婦幼保健活動(dòng)、?？萍膊》乐位顒?dòng)、疾病預(yù)防控制及防疫活動(dòng)以及其他衛(wèi)生保健活動(dòng)。
社區(qū)服務(wù)，包括居民社區(qū)的物業(yè)等服務(wù)。
旅游，包括旅行社服務(wù)業(yè)，指為社會(huì)各界提供商務(wù)、組團(tuán)和散客旅游的服務(wù)。包括向顧客提供咨詢、旅游計(jì)劃和建議、日程安排、導(dǎo)游、食宿和交通等服務(wù)。
娛樂，包括室內(nèi)娛樂活動(dòng)、游樂園、休閑健身娛樂活動(dòng)及其他娛樂活動(dòng)。
加工，屬于制造業(yè)的范疇，包括農(nóng)副食品加工業(yè)，石油加工、煉焦及核燃料加工業(yè)，有色金屬、黑色金屬冶煉及壓延加工業(yè)，廢棄資源和廢舊材料回收加工業(yè)等。
此外還包括其他提供勞務(wù)的行業(yè)。
二、各種勞務(wù)類型的收入確認(rèn)方法
上述各種勞務(wù)類型按以下方法確認(rèn)收入：
（一）收入時(shí)間的確認(rèn)企業(yè)同時(shí)滿足下列條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)提供勞務(wù)收入的實(shí)現(xiàn)：一是收入的金額能夠合理地計(jì)量；二是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；三是交易中發(fā)生的成本能夠合理地計(jì)量。
（二）收入方法的確認(rèn)企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度，可以選用下列方法：1.已完工作的測(cè)量；2.已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例；3.已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。
（三）收入金額的確認(rèn)
1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額。
2.企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，應(yīng)當(dāng)在納稅年度結(jié)束時(shí)按照提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供勞務(wù)收入。同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期勞務(wù)成本。
3.企業(yè)提供勞務(wù)，但不按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：若已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，按照已?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；若已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)?，可暫不確認(rèn)提供勞務(wù)收入，但也不將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，待已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本確定不能得到補(bǔ)償時(shí)，再經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定作為損失扣除。
4.企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)，銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理。銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理。
（四）特殊事項(xiàng)的確認(rèn)企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換、償債，以及將勞務(wù)用于捐贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤(rùn)分配，應(yīng)當(dāng)視同提供勞務(wù)，按以上規(guī)定確認(rèn)收入。
來源：國家稅務(wù)總局
